Symfony Profiler

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Direzione Regionale Lazio","altre_parti":"Eni Global Energy Markets spa","testo_atto":"N. 54 ORDINANZA (Atto di promovimento) 07 febbraio 2025\n\r\nOrdinanza del 7 febbraio 2025 della Corte di giustizia tributaria  di\nprimo grado di Roma sul ricorso proposto da Eni Global Energy Markets\nspa contro Agenzia delle entrate - Direzione regionale Lazio. \n \nTributi - Energia - Prevista istituzione,  per  l\u0027anno  2022,  di  un\n  contributo straordinario contro il caro  bollette  a  carico  delle\n  imprese  operanti  nel  settore  energetico  -  Individuazione  dei\n  soggetti passivi - Quantificazione della base imponibile - Criterio\n  di determinazione  costituito  dall\u0027incremento  del  saldo  tra  le\n  operazioni attive e le operazioni passive, riferito al periodo  dal\n  1° ottobre 2021 al 30 aprile 2022, rispetto al  saldo  del  periodo\n  dal 1° ottobre 2020 al 30 aprile 2021 - Previsione che, in caso  di\n  saldo negativo del periodo dal 1° ottobre 2020 al 30  aprile  2021,\n  ai fini del calcolo della  base  imponibile  per  tale  periodo  e\u0027\n  assunto un valore di riferimento pari a  zero  -  Applicazione  del\n  contributo nella misura del  25  per  cento  nei  casi  in  cui  il\n  suddetto incremento sia superiore a euro 5.000.000,  mentre  se  e\u0027\n  inferiore al  10  per  cento  non  e\u0027  dovuto  alcun  contributo  -\n  Assunzione, ai fini del calcolo  del  medesimo  saldo,  del  totale\n  delle operazioni attive e  del  totale  delle  operazioni  passive,\n  entrambe al netto dell\u0027IVA. \n- Decreto-legge 21 marzo 2022, n. 21 (Misure urgenti per  contrastare\n  gli effetti economici e umanitari della crisi ucraina), convertito,\n  con modificazioni, nella legge 20 maggio 2022, n. 51, art. 37, come\n  modificato dall\u0027art. 55 del decreto-legge 17  maggio  2022,  n.  50\n  (Misure urgenti in  materia  di  politiche  energetiche  nazionali,\n  produttivita\u0027  delle  imprese  e  attrazione  degli   investimenti,\n  nonche\u0027 in materia  di  politiche  sociali  e  di  crisi  ucraina),\n  convertito, con modificazioni, nella legge 15 luglio 2022, n. 91. \n\n\r\n(GU n. 14 del 02-04-2025)\n\r\n \n                  LA CORTE DI GIUSTIZIA TRIBUTARIA \n                  di primo grado di Roma Sezione 19 \n \n    riunita in udienza il 11 settembre 2024 alle  ore  11,00  con  la\nseguente composizione collegiale: \n      Clemente Alessandro, Presidente \n      Volino Pasquale, Relatore \n      Grasso Salvatore, Giudice \n    in data 11 settembre 2024 ha pronunciato la seguente \n \n                              Ordinanza \n \n    - sul ricorso n.  11041/2023  depositato  il  28  settembre  2023\nproposto da Eni Global Energy Markets S.p.a. - 11076280962 \n    difeso da \n      Davide De Girolamo - DGRDVD77A24H501P \n      Livia Salvini - SLVLVI57H67H501M \n    rappresentato da \n      Giorgio Bigoni - BGNGRG59B22D548K ed elettivamente  domiciliato\npresso davidedegirolamo@ordineavvocatiroma.org \n    contro \n      Agenzia  entrate  Direzione   Regionale   Lazio   elettivamente\ndomiciliato presso dr.lazio.gtpec@pce.agenziaentrate.it \n      Avente ad oggetto l\u0027impugnazione di: \n        - Silenzio Rifiut n. Ist. del 6 marzo 2023 caro bollette 2022 \n      a seguito di discussione in pubblica udienza \n \n                     Elementi in fatto e diritto \n \n    Il presente giudizio ha ad oggetto la richiesta  di  rimborso  di\nquanto versato dalla Societa\u0027 a titolo  di  contributo  straordinario\ncontro il caro bollette di cui all\u0027art. 37 del decreto-legge 21 marzo\n2022, n. 21, convertito in legge 20 maggio 2022, n. 51. \n    La ricorrente Eni Global Energy Markets S.p.a.  e\u0027  una  societa\u0027\nche svolge attivita\u0027 afferenti ai mercati dell\u0027energia. \n    Con il ricorso  in  esame,  tale  societa\u0027  impugna  il  silenzio\ndiniego serbato dall\u0027Agenzia delle entrate -Direzione  Regionale  del\nLazio in relazione all\u0027istanza presentata via p.e.c. in data 6  marzo\n2023 per il rimborso di euro 304.669.696,86, oltre interessi maturati\ne maturandi su tale somma, corrisposti in data 30  novembre  2022  ai\nsensi  dell\u0027art.  37  del  decreto-legge  21  maggio  2022,  n.   21,\nconvertito in legge 20 maggio 2022, n. 51, come modificato  dall\u0027art.\n55 del decreto-legge 17 maggio 2022, n. 50, convertito  in  legge  15\nluglio 2022, n. 91, a titolo di saldo  del  contributo  straordinario\ncontro il caro bollette. \n    Si e\u0027 costituita in giudizio, per resistere al ricorso, l\u0027Agenzia\ndelle entrate. \n    La causa e\u0027 stata trattenuta in decisione in esito alla  pubblica\nudienza dell\u002711 settembre 2024. \n    Ritiene il Collegio che il ricorso non possa essere deciso  senza\nlo  scrutinio  di  costituzionalita\u0027   del   citato   art.   37   del\ndecreto-legge  n.  21  del  2022   in   relazione   ai   profili   di\nillegittimita\u0027 costituzionale evidenziati dalla ricorrente. \n    2. Ricostruzione normativa \n    L\u0027art. 37 del decreto-legge 21 marzo 2022, n. 21,  convertito  in\nlegge 20 maggio 2022, n. 51 (noto anche come decreto «Ucraina Bis»  o\n«Taglia Prezzi») ha introdotto un contributo straordinario contro  il\ncaro bollette a carico delle imprese operanti nel settore energetico. \n    Tale  norma  e\u0027  stata  attuata,  quanto  agli  adempimenti,  dal\nprovvedimento prot. n. 221978/2022 del 17 giugno 2022  del  Direttore\ndell\u0027Agenzia delle entrate e commentata  dall\u0027Agenzia  delle  entrate\nnelle circolari n. 22/E del 23 giugno  2022  e  25/E  dell\u002711  luglio\n2022. \n    Gli elementi essenziali del Contributo che il legislatore  si  e\u0027\npremurato di individuare, sono i soggetti  passivi  e  i  criteri  di\ndeterminazione (base imponibile e aliquota). \n    Con riferimento ai soggetti passivi, il primo comma  della  norma\ndispone che sono tali: \n      a) ai sensi del primo periodo, i soggetti  che  esercitano  nel\nterritorio  dello  Stato,  per  la  successiva  vendita   dei   beni,\nl\u0027attivita\u0027 di  produzione  di  energia  elettrica,  i  soggetti  che\nesercitano l\u0027attivita\u0027 di produzione di gas metano o di estrazione di\ngas naturale, i soggetti rivenditori di  energia  elettrica,  di  gas\nmetano e di gas naturale e i soggetti che esercitano  l\u0027attivita\u0027  di\nproduzione, distribuzione e commercio di prodotti petroliferi; \n      b) ai sensi  del  secondo  periodo,  i  soggetti  che,  per  la\nsuccessiva  rivendita,  importano   a   titolo   definitivo   energia\nelettrica, gas naturale o gas  metano,  prodotti  petroliferi  o  che\nintroducono nel territorio dello  Stato  detti  beni  provenienti  da\naltri Stati dell\u0027Unione europea. \n    Come indica questa disposizione, i soggetti incisi dal Contributo\nsono  individuati  da  un  criterio  puramente  qualitativo,  che  e\u0027\nrappresentato dalla  loro  appartenenza  ai  mercati  energetici  nel\nsignificato  piu\u0027  ampiamente  inteso,  senza   alcuna   declinazione\nspecifica del Contributo a  seconda  dello  svolgimento  in  concreto\ndelle diverse attivita\u0027,  ne\u0027  alcuna  specificazione  riguardante  i\nsoggetti che svolgono piu\u0027 attivita\u0027, sia comprese che  non  comprese\nnell\u0027elencazione sopra riportata. \n    Il  secondo  comma  del  citato  art.  37  precisa  che  la  base\nimponibile e\u0027 costituita «dall\u0027incremento del saldo tra le operazioni\nattive e le operazioni passive, riferito al periodo  dal  1°  ottobre\n2021 al 30 aprile 2022, rispetto al saldo del periodo dal 1°  ottobre\n2020 al 30 aprile 2021». \n    A tal fine, richiama, quindi, la disciplina in materia di IVA,  e\nnello  specifico  quella  delle  relative   liquidazioni   periodiche\n(«LIPE»). Il concetto  viene  ribadito,  ed  anzi  rafforzato,  nella\ncircolare n. 22/E del 23 giugno 2022, ove l\u0027Agenzia precisa che  «dal\nmomento che il combinato normativo previsto ai commi 2 e 3  dell\u0027art.\n37 del decreto Ucraina fa espresso riferimento, ai fini  del  calcolo\ndella base imponibile del contributo straordinario, al  totale  delle\noperazioni attive e passive indicate nelle  LIPE  per  i  periodi  1°\nottobre 2020 - 30 aprile 2021 e 1° ottobre 2021  -  30  aprile  2022,\nsenza prevedere esclusioni, si ritiene  che  la  norma  non  consenta\ncorrezioni  degli   importi   evidenziati   nelle   LIPE   prese   in\nconsiderazione». \n    Quanto alla territorialita\u0027, tale requisito e\u0027 stato interpretato\ndall\u0027Agenzia delle entrate nella circolare  n.  22/E  del  23  giugno\n2022, la quale ha mutuato i suoi parametri  applicativi  direttamente\ndall\u0027IVA. Piu\u0027 in dettaglio, nella circolare n.  22/E,  l\u0027Agenzia  ha\nchiarito che le  operazioni  non  soggette  a  IVA  per  carenza  del\npresupposto territoriale, ai sensi degli articoli da  7  a  7-septies\ndel decreto del Presidente della Repubblica n. 633 del 1972,  proprio\nperche\u0027 non «rilevanti» ai fin dell\u0027IVA, non rilevano nemmeno ai fini\ndella base imponibile del Contributo. \n    L\u002711 luglio 2022, l\u0027Agenzia delle entrate ha espresso un  vero  e\nproprio ripensamento su quanto  precedentemente  affermato  e,  nella\nsuccessiva n.  25/E,  ha  richiesto  ai  contribuenti  lo  sforzo  di\nindividuare  gli  «acquisti  afferenti»  alle  vendite  estere  e  di\nescludere queste ultime dalla base imponibile del Contributo solo  se\ni correlati «acquisti afferenti» siano, a loro volta,  esclusi  dalla\nbase imponibile. \n    Il Contributo straordinario, secondo quanto si legge al  comma  1\ndell\u0027art. 37 cit., e\u0027 stato istituito per «contenere per le imprese e\ni consumatori gli effetti dell\u0027aumento dei prezzi e delle tariffe del\nsettore». \n    Ai sensi del comma 5-bis dell\u0027art. 37 cit., le  maggiori  entrate\nderivanti  dall\u0027applicazione  del  Contributo  sono  attribuite  alle\nRegioni a statuto speciale e  alle  Province  autonome  di  Trento  e\nBolzano, per quanto di loro pertinenza,  sulla  base  dei  rispettivi\nStatuti, e non consta che esse lo destinino a specifiche finalita\u0027. \n    Il legislatore, a tutela degli interessi dei consumatori  finali,\nha, altresi\u0027, introdotto una previsione che sembra volta ad  impedire\nche il contributo straordinario sia riversato sui prezzi  al  consumo\ndei prodotti energetici e dell\u0027energia elettrica, prevedendo,  a  tal\nfine, che «per il periodo dal  1°  maggio  al  31  dicembre  2022,  i\nsoggetti tenuti al  pagamento  del  contributo  di  cui  al  comma  1\ncomunicano entro la fine di ciascun mese solare all\u0027Autorita\u0027 garante\ndella concorrenza e del mercato  il  prezzo  medio  di  acquisto,  di\nproduzione e di vendita dell\u0027energia elettrica, del  gas  naturale  e\ndel gas metano nonche\u0027 dei prodotti  petroliferi,  relativo  al  mese\nprecedente». \n    Vale aggiungere che, prima ancora che  il  decreto-legge  21/2022\nvenisse  convertito  in  legge,  il  legislatore  e\u0027  tornato   sulla\ndisciplina dettata dal predetto art. 37. In  particolare,  per  mezzo\ndell\u0027art. 55 del decreto-legge 17 maggio 2022,  n.  50  (cd.  decreto\n«Aiuti»), sono state dettate alcune  modifiche  alla  disciplina  del\ncontributo straordinario de quo: \n      - e\u0027 stato esteso fino al 30 aprile (anziche\u0027 al 31  marzo)  il\nperiodo da prendere in considerazione per il calcolo del saldo  delle\noperazioni attive e delle operazioni passive; -  e\u0027  stata  piu\u0027  che\nraddoppiata la misura del contributo, la quale e\u0027 cosi\u0027  passata  dal\n10 al 25 per cento della base imponibile; \n      - e\u0027 stato previsto che il pagamento  debba  essere  effettuato\nper un importo pari al 40 per cento di quanto  dovuto,  a  titolo  di\nacconto, gia\u0027 entro il 30 giugno 2022 e  per  la  restante  parte,  a\nsaldo, entro il 30 novembre 2022. \n    In definitiva, all\u0027esito delle modifiche introdotte  dal  decreto\n«Aiuti», convertito in legge n. 91/2022,  gli  operatori  interessati\nsono chiamati a corrispondere un contributo pari non piu\u0027 al  10  per\ncento, bensi\u0027  al  25  per  cento  dell\u0027incremento  del  saldo  delle\noperazioni attive e passive riferito al periodo dal 1°  ottobre  2021\nal 30 aprile 2022, rispetto al saldo del periodo dal 1° ottobre  2020\nal 30 aprile  2021,  il  cui  acconto  del  40  per  cento  e\u0027  stato\ncorrisposto entro il 30 giugno 2022. \n    3. Sulla rilevanza della questione \n    Questo  giudice  adito  e\u0027   ben   consapevole   che   la   Corte\ncostituzionale, con la sentenza n. 111/2024, si e\u0027 gia\u0027  recentemente\npronunciata sulla costituzionalita\u0027 del citato art.  37,  occupandosi\nanche dell\u0027effetto espropriativo del prelievo de  quo.  La  soluzione\nadottata nella detta sentenza sul punto e\u0027, ovviamente, modellata sui\ngiudizi  oggetto  degli  incidenti  di  costituzionalita\u0027  dichiarati\nammissibili e, cioe\u0027, di quelli avanzati dalla CGT di primo grado  di\nMilano e si puo\u0027 riassumere cosi\u0027: \n      - una legge tributaria, anche  retroattiva,  non  da\u0027  luogo  a\nun\u0027espropriazione di proprieta\u0027 privata, ma solo ad una  obbligazione\npecuniaria verso lo Stato o altro ente pubblico; \n      - quando si discute di tributi, non opera il  limite  «esterno»\ndi cui al principio della tutela  proprietaria  di  cui  all\u0027art.  42\nCost., perche\u0027 lo stesso principio di capacita\u0027 contributiva  di  cui\nall\u0027art.  53  Cost.  (unitamente  all\u0027art.   3   Cost.,   trattandosi\ncertamente di questione che attiene alla ragionevolezza del prelievo)\nreca un limite «interno» ostativo all\u0027introduzione di tributi la  cui\nmisura si riveli irrazionale e arbitraria; \n      - le sentenze della Corte europea dei diritti  dell\u0027uomo  sugli\neffetti espropriativi dei tributi non sono applicabili al Contributo,\nperche\u0027 si trattava di situazioni  estreme  nelle  quali  le  imposte\ncensurate avevano dato luogo ad un incremento di aliquota che elevava\nal  98%  l\u0027imposizione  marginale  sulle  buonuscite  dei  dipendenti\npubblici con un «effetto sorpresa», posto che la norma  si  applicava\nretroattivamente; \n      - i remittenti della CGT di Milano, per argomentare  nel  senso\nche il Contributo sortiva effetti espropriativi, avevano assunto come\nparametro di riferimento «l\u0027utile dell\u0027anno precedente», non coerente\ncon  le  suddette  argomentazioni  e,  quindi,  non   sufficiente   a\ngiustificare la sua rilevanza nei medesimi contenziosi. \n    Il Collegio conviene con la ricorrente che  la  conclusione  resa\ndalla Corte costituzionale,  tuttavia,  non  risolve  le  censure  di\ncostituzionalita\u0027  da  essa  sollevate  in  relazione  agli   effetti\nespropriativi   prodotti   dal   Contributo,   soprattutto    perche\u0027\nquest\u0027ultimo, da solo, ha integralmente eroso le ricchezze reddituali\ne patrimoniali della Societa\u0027. \n    Cio\u0027  premesso,  l\u0027effetto  espropriativo  di  un  prelievo  puo\u0027\nmisurarsi su due diversi valori: da un lato, quello patrimoniale, che\ne\u0027 statico, poiche\u0027 guarda alle  ricchezze  patrimoniali  che  devono\nessere erose, cioe\u0027, smobilizzate,  per  adempiere  all\u0027obbligazione;\ndall\u0027altro, quello reddituale, che e\u0027 invece dinamico, poiche\u0027 guarda\nall\u0027incidenza del costo di quella obbligazione rispetto ai  guadagni,\nche nel caso degli enti economici sono gli utili che vengono erosi da\nquel costo. \n    Per  valutare  l\u0027impatto  che  un  onere   ha   sulle   ricchezze\npatrimoniali, che sono quelle  che  devono  essere  smobilizzate  per\nadempiere all\u0027obbligazione, devono ovviamente ricercarsi le ricchezze\npatrimoniali esistenti al momento in cui  l\u0027obbligazione  insorge:  e\ntali  ricchezze  non  possono   che   essere   quelle   «fotografate»\ndall\u0027ultimo bilancio approvato. \n    Nel caso del Contributo qui in causa, che e\u0027  un  onere  riferito\n(sia per competenza  che  per  cassa)  all\u0027anno  2022,  le  ricchezze\npatrimoniali erose dall\u0027onere in parola non possono che essere quelle\ncristallizzate nell\u0027ultimo bilancio, e cioe\u0027 quelle in essere  al  31\ndicembre 2021. \n    Diversamente, per  valutare  l\u0027impatto  che  un  onere  ha  sulle\nricchezze reddituali di un ente, devono ricercarsi  le  ricchezze  in\ncorso di formazione quando l\u0027obbligazione insorge. Proprio alla  luce\ndella natura  dinamica  di  questo  secondo  parametro,  al  fine  di\nverificare se un onere ha eroso gli utili di periodo,  non  puo\u0027  che\naversi riguardo, come la  stessa  Corte  costituzionale  afferma,  ai\nrisultati reddituali di quel periodo i quali, naturalmente,  emergono\nsolo alla fine dell\u0027esercizio, quando l\u0027ente puo\u0027  verificare  se  il\ntotale delle componenti reddituali positive sia stato sufficiente per\ncoprire quell\u0027onere o se esso le abbia erose tutte. \n    Nel caso del Contributo qui in causa,  che,  come  visto,  e\u0027  un\nonere riferito (sia per competenza che per cassa) all\u0027anno  2022,  le\nricchezze reddituali erose  dall\u0027onere  in  parola  non  possono  che\nessere quelle risultanti dal bilancio di competenza del  prelievo,  e\ncioe\u0027 quelle in essere al 31 dicembre 2022. \n    Ora, secondo  la  ricostruzione  della  ricorrente,  entrambe  le\nverifiche dimostrano che il Contributo qui in esame ha  completamente\neroso sia le ricchezze  patrimoniali,  sia  quelle  reddituali  della\nSocieta\u0027. \n    Sotto il profilo patrimoniale,  nel  caso  di  specie,  l\u0027effetto\nespropriativo  del  Contributo,  che  ammonta  a   complessivi   euro\n507.782.828,10 ha  finito  per  erodere  tutto  il  patrimonio  netto\nsociale dell\u0027ultimo esercizio concluso, tanto e\u0027 vero  che  il  socio\nEni S.p.a. si e\u0027 visto costretto a ricapitalizzare Egem, per  evitare\ndi incorrere nelle  conseguenze  di  cui  all\u0027art.  2447  del  codice\ncivile. \n    Il verbale di assemblea straordinaria  del  3  agosto  2022,  che\nattesta tale ricapitalizzazione,  chiarisce  che:  «Per  la  societa\u0027\nl\u0027importo del contributo ascende ad  euro  507.782.828,11  e,  tenuto\nconto  del  positivo  risultato   semestrale   ante   contributo   di\n103.331.723,36, comporta l\u0027iscrizione di una perdita  netta  di  euro\n-404.451.104,75 al 30 giugno 2022, superiore al valore del patrimonio\nnetto  alla  stessa   data,   quale   risultante   dalla   situazione\npatrimoniale e dalla relazione degli amministratori che  si  allegano\nal  presente  atto  sotto  la  lettera  \"A\"  e  che  si  sottopongono\nall\u0027approvazione dell\u0027assemblea. Sussistendo le  condizioni  previste\ndall\u0027art. 2447  del  codice  civile  si  e\u0027  dunque  reso  necessario\nconvocare  la  presente  assemblea  per   l\u0027adozione   dei   relativi\nprovvedimenti». \n    La definitiva conferma dell\u0027effetto palesemente espropriativo del\nContributo, ad avviso della  ricorrente,  proviene  del  resto  dallo\nstesso  legislatore  e   dal   «nuovo»   contributo   sulle   imprese\nenergetiche, anch\u0027esso gravante sui  risultati  realizzati  dell\u0027anno\n2022 (cfr. legge 29 dicembre 2022, n. 197, art. 1, commi 115 e  ss.),\nche dimostra il  manifesto  carattere  espropriativo  del  Contributo\nprecedente. \n    La legge di bilancio si e\u0027, infatti, premurata di introdurre  una\nsoglia massima di importo dovuto  a  titolo  di  «nuovo»  contributo,\nparametrata proprio al patrimonio netto (25%). Cio\u0027, a  conferma  che\nil precedente  Contributo  ha  carattere  chiaramente  confiscatorio,\nproprio perche\u0027 puo\u0027 addirittura risultare - come in  questo  caso  -\nsuperiore al patrimonio netto della societa\u0027 contribuente. \n    Sotto il profilo reddituale, il Contributo ha eroso anche tutti i\nguadagni del 2022. La contribuzione straordinaria di  Egem  nel  2022\nammonta a complessivi euro 527.387.519,00 (riferibili  al  Contributo\nper 507 milioni ed al contributo di solidarieta\u0027 di cui  all\u0027art.  1,\ncomma 115, della legge n. 197/2022 per il residuo) ed  ha  comportato\nl\u0027erosione di tutto il risultato ante imposte, circostanza di cui da\u0027\natto il bilancio 2022 della Societa\u0027. \n    Ed infatti, se le imposte correnti per il  2021  erano  risultate\npari a circa 37 milioni di euro, il medesimo valore per  il  2022  e\u0027\ndiciassette volte piu\u0027 alto, pari a complessivi  639,9  milioni,  dei\nquali 507 milioni solo a titolo di Contributo. \n    4. Sulla non manifesta infondatezza della questione \n    4.1 Possibile violazione degli articoli 3, 53 e 42 Cost. \n    Secondo la Corte costituzionale, quando si  discute  di  tributi,\nnon opera il limite  «esterno»  di  cui  al  principio  della  tutela\nproprietaria di cui all\u0027art. 42 Cost., perche\u0027 lo stesso principio di\ncapacita\u0027 contributiva di cui all\u0027art. 53 Cost. (unitamente  all\u0027art.\n3  Cost.,  trattandosi  certamente  di  questione  che  attiene  alla\nragionevolezza  del  prelievo)  reca  un  limite  «interno»  ostativo\nall\u0027introduzione di tributi la cui misura  si  riveli  irrazionale  e\narbitraria. \n    Nelle parole della Consulta, l\u0027effetto espropriativo del  tributo\ne\u0027 quindi un profilo che  attiene  alla  razionalita\u0027  del  medesimo,\npreservata dagli articoli 3 e 53 Cost., e concerne in particolare  il\nrisvolto economico del prelievo sul Contribuente. \n    L\u0027argomento non e\u0027 nuovo, tant\u0027e\u0027 che, anche in  altre  pronunce,\nla Consulta, pur tracciando un  confine  che  tende  ad  esaurire  il\nsindacato di costituzionalita\u0027 dei tributi all\u0027interno dell\u0027art.  53,\nrispetto  al  quale  non   troverebbero   ingresso   i   profili   di\ncostituzionalita\u0027  relativi  al  diritto  di  proprieta\u0027,  ha  sempre\nmantenuto fermo il suo controllo «sotto  il  profilo  della  assoluta\narbitrarieta\u0027 od irrazionalita\u0027 della  misura  dell\u0027imposizione».  E\u0027\ntuttavia chiaro che, per sindacare l\u0027irragionevolezza di un  prelievo\nin  relazione  al  riflesso  economico  che  esso  sortisce   su   un\ncontribuente, l\u0027analisi di costituzionalita\u0027 non puo\u0027 sottrarsi ad un\nesame  caso  per  caso,  in  relazione  alla  posizione  dei  singoli\ncontribuenti incisi. \n    il Contributo, nei suoi riflessi economici su Egem, e\u0027 del  tutto\nprivo di razionalita\u0027 e, quindi, la violazione degli articoli 3 e  53\nCost. e\u0027 manifesta. \n    In primo luogo, si e\u0027 gia\u0027 detto che il  Contributo,  cosi\u0027  come\napplicato ad Egem, ha, da  solo,  eroso  tutto  il  patrimonio  netto\nsociale, tutto il risultato operativo e tutto  l\u0027utile  ante  imposte\n2021 nonche\u0027 tutto l\u0027utile 2022, elevando il tax rate di quest\u0027ultimo\nesercizio al 142%. \n    Come  rappresentato  nel  ricorso  e  documentato  dai  prospetti\nallegati in atti, le evidenze contabili di Egem mostrano  un  margine\ndi contribuzione della societa\u0027 ai fini delle imposte dirette pari  a\n139 milioni circa nel periodo ottobre 2020-aprile 2021 e 197  milioni\ncirca nel periodo ottobre 2021-aprile 2022. L\u0027incremento  tra  i  due\nvalori, e cioe\u0027 il preteso «sovraprofitto», e\u0027 dunque pari al 40%. \n    Di  contro,  il  calcolo  della  base  imponibile  ai  fini   del\nContributo restituisce un  risultato  ben  venti  volte  superiore  a\nquest\u0027ultimo: il «profitto» (cioe\u0027, il differenziale tra  saldi  IVA)\nrealizzato nel primo periodo risulta pari a circa 771 milioni, mentre\nil medesimo valore in relazione al secondo periodo e\u0027  pari  a  circa\n7.142 milioni. L\u0027incremento tra i due  valori,  e  cioe\u0027  il  preteso\n«sovraprofitto»,  e\u0027   dunque   pari   all\u0027irrealistica   percentuale\ndell\u0027800%. \n    L\u0027importo pagato da Egem a titolo di Contributo non ha  nulla  di\nrazionale se contestualizzato nei suoi dati contabili  e  fiscali  di\nperiodo.  In  ogni  caso,  non  puo\u0027  non  rilevarsi  che   l\u0027effetto\nconfiscatorio di cui si e\u0027 appena detto si produce  sula  ricorrente,\nma non su altri contribuenti soggetti al medesimo Contributo. Cio\u0027 ad\nulteriore riprova, in relazione alla mancanza di  ragionevolezza  del\nprelievo ma anche e soprattutto  alla  violazione  del  principio  di\nuguaglianza, che l\u0027art. 37 e\u0027 completamente inidoneo ad  intercettare\ned  a  quantificare   correttamente   una   reale   forza   economica\ndifferenziata, di talche\u0027 il Contributo va  ad  incidere  in  maniera\npiu\u0027 gravosa su alcuni operatori - quale e\u0027 evidentemente Egem -  per\nragioni del tutto «casuali» completamente disancorate  da  incrementi\neffettivi di ricchezza. \n    Vale aggiungere anche che,  per  una  parte  della  dottrina,  il\ndivieto di imposte confiscatorie promana anche  da  un\u0027altra  lettura\ndell\u0027art. 53, legata al concetto di «minimo vitale»: si tratta di una\nulteriore questione che la Consulta non ha affrontato  specificamente\nnella  sentenza  n.  111/2024  e  che  merita,  quindi,   di   essere\nspecificamente sottoposta al suo vaglio. \n    Emerge dai lavori della Assemblea Costituente che si era proposto\ndi inserire nell\u0027art. 53 Cost. la precisazione secondo cui  l\u0027obbligo\ndi contribuzione alle spese  pubbliche  faceva  «salve  le  esenzioni\ndeterminate  dalla   necessita\u0027   di   assicurare   a   ciascuno   la\nsoddisfazione dei bisogni indispensabili  alla  esistenza»,  ma  tale\nformula non fu inserita in quanto  ritenuta  implicita  nel  concetto\nstesso di capacita\u0027 contributiva espresso nell\u0027art. 53. \n    Si legge, infatti,  sempre  nei  lavori  preparatori,  che  «Tale\nformula (della capacita\u0027 contributiva) contiene gia\u0027 in germe  l\u0027idea\ndelle limitazioni e delle esenzioni per il fatto che colui  il  quale\ndovrebbe contribuire non ha capacita\u0027 contributiva». \n    I costituenti, pur esaminando tale questione nell\u0027ambito del tema\ndel c.d. «minimo  vitale»  (che  ha  intuitive  analogie  con  quello\ndell\u0027imposizione  espropriativa),  avevano,  quindi,  ben  in   mente\nl\u0027intenzione di costruire un sistema fiscale che non si risolvesse in\nuna privazione iniqua e sproporzionata dei beni dei contribuenti. \n    In questa accezione, un tributo che cagiona la «morte  economica»\ndi un ente e\u0027  due  volte  incostituzionale:  la  prima,  perche\u0027  e\u0027\nincapace di costruire un prelievo che misura in maniera razionale  la\nricchezza assoggettata ad imposizione; la seconda, perche\u0027  priva  il\ncontribuente-ente collettivo  di  tutti  i  suoi  mezzi,  mettendo  a\nrepentaglio la sua stessa «sopravvivenza». \n    Ma   l\u0027incostituzionalita\u0027   degli   effetti   confiscatori   del\nContributo emerge anche se si ricostruisce l\u0027argomentazione da  altra\nprospettiva, che non guarda  agli  articoli  3  e  53  Cost.,  bensi\u0027\nall\u0027art. 42 Cost., in quanto  se  un  prelievo  ha  effetti  ablativi\nintegrali delle sostanze del soggetto inciso non e\u0027 piu\u0027 un tributo. \n    Esso travalica, quindi, i limiti dell\u0027art.  53  Cost.,  perde  la\nnatura di  onere  fiscale  e  diviene  una  prestazione  patrimoniale\ndiversa e priva di causa (non e\u0027  sinallagmatica,  ne\u0027  risarcitoria,\nne\u0027 indennitaria) e si risolve  per  cio\u0027  solo  in  una  prestazione\nillegittima. \n    In quanto tale, essa si scontra frontalmente con l\u0027art. 42  Cost.\nche, a questo punto, riacquista pieno vigore: se anche si  accetta  -\ncome fa parte della dottrina - che quest\u0027ultima norma non  limita  il\npotere impositivo, e\u0027, di contro, pacifico che essa limita il  potere\ndello Stato di imporre prestazioni aventi  causa  diversa  da  quella\ntributaria,  quale  e\u0027  -  lo  si  e\u0027  appena  detto  -  un  prelievo\nconfiscatorio. \n    Viene  cosi\u0027  in  rilievo  anche  tutta   quella   giurisprudenza\ncostituzionale in materia di prestazioni patrimoniali non  tributarie\nche, con fermezza, ritiene  che  tali  prestazioni  sono  soggette  a\nprecisi limiti, nella consapevolezza che «il legittimo sacrificio che\npuo\u0027 essere imposto in nome dell\u0027interesse pubblico non puo\u0027 giungere\nsino  alla  pratica  vanificazione  dell\u0027oggetto   del   diritto   di\nproprieta\u0027» (sent. n. 348/2007, nella quale la Corte ha  riconosciuto\nche un sacrificio che incide sull\u0027oggetto del diritto in  una  misura\noscillante tra il 60 e il 76 per cento non  supera  il  controllo  di\ncostituzionalita\u0027  ed  e\u0027  superiore  alla  soglia   accettabile   di\nespropriazione legittima). \n    4.2  Possibile  violazione  dell\u0027art.  117  Cost.  e,  per  esso,\ndell\u0027art. 1 del Primo Protocollo CEDU \n    Gli effetti manifestamente espropriativi prodotti dal  Contributo\nsi  riverberano  sulla  violazione  anche  dell\u0027art.  1   del   Primo\nProtocollo CEDU cosi\u0027  come  interpretato  dalla  Corte  europea  dei\ndiritti dell\u0027uomo. \n    Infatti, proprio nella materia tributaria, la Corte  europea  dei\ndiritti dell\u0027uomo ha dichiarato  illegittimi  tributi  che  sortivano\neffetti espropriativi: il riferimento e\u0027, in particolare, alla  causa\nN.K.M. vs. Hungary, sentenza del 14 maggio 2013. \n    Nella  sentenza  n.  111/2024,  la  Consulta  ha  esaminato  tale\npronuncia e ha ritenuto  che  essa  non  fosse  invocabile  nei  casi\nsottoposti al suo vaglio e dichiarati ammissibili. \n    Cio\u0027 in quanto quella sentenza e le  altre  analoghe  citate  dai\nricorrenti avevano ad oggetto  situazioni  estreme,  nelle  quali  le\nimposte censurate avevano dato luogo ad un incremento di aliquota che\nelevava  al  52%  l\u0027imposizione  marginale  complessiva  e   al   98%\nl\u0027imposizione marginale sullo specifico  componente  reddituale,  che\nera la buonuscita dei dipendenti pubblici, peraltro con  un  «effetto\nsorpresa», posto che la norma si applicava retroattivamente. \n    Ancora una volta, la Consulta  ha  posto  l\u0027accento  sull\u0027effetto\nconfiscatorio in concreto, cioe\u0027 su  quello  prodotto  e  documentato\nnelle specifiche controversie sottoposte al suo vaglio dalla  CGT  di\nMilano (e dichiarate ammissibili). E, nel procedere a  questo  esame,\nla  stessa  Consulta  ha  concluso  che  tali  situazioni  non  erano\nassimilabili a quelle oggetto delle sentenze della Corte europea  dei\ndiritti  dell\u0027uomo  perche\u0027,  nei  casi  originati  dai   contenziosi\nmilanesi,  l\u0027effetto  confiscatorio  non  aveva  dato  luogo  ad  una\n«situazione estrema» e, prima ancora,  tale  effetto  non  era  stato\ncomprovato,  oltre  che  parametrato  a  valori  contabili   ritenuti\ninconferenti allo scopo (l\u0027utile 2021). \n    Alla luce di quanto sopra rappresentato,  invece,  non  puo\u0027  che\nconcludersi  nel  senso  che  quella  di  Egem  e\u0027  chiaramente   una\n«situazione estrema», nella  quale  nemmeno  occorre  indagare  oltre\nsulle   discussioni   dottrinali   che   cercano    di    individuare\nquantitativamente il «giusto limite» all\u0027imposizione tributaria  (che\nper la Corte europea dei diritti  dell\u0027uomo  e\u0027  pari  al  52%  delle\nsostanze  incise  dal  tributo):  in  questo  caso,   infatti,   tale\npercentuale e\u0027 superiore al 100% del patrimonio e del  reddito  della\nricorrente. \n    Se gia\u0027 una contribuzione specifica del 98% e complessiva del 52%\ne\u0027 sufficiente per la Corte europea dei diritti dell\u0027uomo al fine  di\nquantificare un prelievo come «espropriativo», vieppiu\u0027 deve  esserlo\nuna contribuzione che, come  in  questo  caso,  determina  la  «morte\neconomica» dell\u0027ente. \n    Il trascritto principio si rinviene,  oltre  che  nelle  sentenze\ndella Corte europea dei diritti dell\u0027uomo gia\u0027  citate  nell\u0027atto  di\ncostituzione della Societa\u0027, anche nella giurisprudenza piu\u0027  recente\ndella medesima Corte. \n    Il riferimento e\u0027 alla pronuncia del 7  dicembre  2023  nel  caso\nWaldner c. Francia, ove la Corte europea  dei  diritti  dell\u0027uomo  ha\nnuovamente ricordato, al punto 42, che «qualsiasi ingerenza, compresa\nquella derivante da una misura diretta ad assicurare il pagamento  di\nun\u0027imposta, deve garantire un \"giusto equilibrio\" tra gli  imperativi\ndell\u0027interesse  generale  e   quelli   della   tutela   dei   diritti\nfondamentali dell\u0027individuo (SA Dangeville c. Francia, n. 36677/97, §\n52, CEDU 2002 - III, e \"Bulves\" AD c. Bulgaria , n . 3991/03,  §  62,\n22 gennaio 2009). \n    La  ricerca  di  tale  equilibrio  si  riflette  nella  struttura\ndell\u0027art. 1 nel suo complesso, quindi anche nel secondo  comma,  deve\nesistere un ragionevole rapporto  di  proporzionalita\u0027  tra  i  mezzi\nimpiegati e lo scopo perseguito». \n    La Corte europea dei diritti dell\u0027uomo, pur riconoscendo la piena\ndiscrezionalita\u0027 degli Stati nell\u0027imporre misure fiscali, ha chiarito\nche resta fermo il suo sindacato sulla proporzionalita\u0027 delle  misure\ntributarie, al fine di verificare se esse siano fondate su una «»base\nragionevole»,  tale  da  garantire  un  giusto  equilibrio  tra   gli\nimperativi dell\u0027interesse generale e quelli della tutela dei  diritti\nfondamentali dell\u0027individuo». \n    Ma nel caso del Contributo, e\u0027 acclarato - ed  anzi  riconosciuto\ndalla stessa Corte costituzionale, al punto \n    8.3. della sentenza n. 111/2024 - che esso  non  supera  il  test\ndella connessione razionale e della proporzionalita\u0027:  la  violazione\ndel principio del «giusto equilibrio» sancito dalla Corte europea dei\ndiritti   dell\u0027uomo   e\u0027   manifesta,   come   pure   e\u0027   manifesta,\nconseguentemente, la violazione del Primo Protocollo, alla luce degli\ninnegabili effetti confiscatori che detto Contributo, proprio a causa\ndella sua irrazionalita\u0027, ha provocato in capo ad Egem. \n    Analoghe   considerazioni    possono    essere    svolte    sulla\nretroattivita\u0027 della misura. \n    Vale ricordare che il Contributo assume come ricchezza  tassabile\nun differenziale calcolato sul  fatturato  IVA  relativo  al  periodo\nottobre 2021-aprile  2022  (confrontato  con  il  precedente  periodo\nottobre 2020-aprile 2021). Tuttavia, esso e\u0027 entrato in vigore il  22\nmarzo  2022  con  il  decreto-legge  n.  21/2022,  peraltro   subendo\nmodifiche molto rilevanti - tra le quali l\u0027incremento di aliquota che\ne\u0027 piu\u0027 che raddoppiata, passando dal 10% al 25% - il 18 maggio  2022\ncon il decreto-legge n. 50/2022. \n    La retroattivita\u0027  del  prelievo  e\u0027  di  tutta  evidenza:  esso,\ninfatti, grava su una ricchezza che, semmai  si  e\u0027  formata,  lo  ha\nfatto ben prima della sua entrata in vigore. \n    In proposito, e\u0027 opportuno sottolineare che la Corte europea  dei\ndiritti dell\u0027uomo, valorizzando  il  tema  della  prevedibilita\u0027  dei\nprecetti normativi,  ha  censurato  ad  ampio  spettro  l\u0027illegittimo\n«effetto  sorpresa»  delle  misure  fiscali   introdotte   ex   post,\nritenendolo contrario all\u0027art. 1 del Primo Protocollo CEDU  a  tutela\ndel diritto di proprieta\u0027,  non  solo  nella  gia\u0027  citata  pronuncia\nungherese, ma anche in molte altre. \n    La Corte europea dei diritti  dell\u0027uomo  ha  peraltro  esteso  la\nnecessaria prevedibilita\u0027 a tutti gli elementi del tributo  rilevanti\nai fini della sua determinazione:  basti  il  riferimento  alla  gia\u0027\ncitata pronuncia ungherese, nella quale la Corte ha finanche ritenuto\nche l\u0027imposizione sul TFR introdotta dopo la sua erogazione non fosse\nlegittima in quanto emanata  dopo  la  conclusione  del  rapporto  di\nlavoro, rapporto che aveva inciso esso stesso  sulla  quantificazione\ndella base imponibile dell\u0027imposta introdotta ex post. \n    4.3 Possibile ulteriore violazione degli articoli 3 e 53 Cost. \n    Atteso che la ricorrente ha sostanzialmente  avviato  l\u0027attivita\u0027\nil 1° gennaio 2021, il calcolo del contributo dovuto non puo\u0027 basarsi\nsul raffronto delle attivita\u0027  svolte  nel  periodo  ottobre  2021  -\naprile 2022 con quelle svolte nel periodo ottobre 2020 - aprile 2021,\nin quanto in tale ultimo  periodo  la  societa\u0027  non  era  pienamente\noperativa. \n    La base imponibile del Contributo e\u0027  costituita  dall\u0027incremento\ndel saldo tra le operazioni attive e le operazioni passive,  riferito\nal periodo dal 1° ottobre 2021 al 30 aprile 2022, rispetto  al  saldo\ndel periodo dal 1° ottobre 2020 al 30 aprile 2021. \n    Tale  definizione  non  tiene  pero\u0027   conto   della   situazione\nparticolare in cui versano quelle societa\u0027 che nel primo  periodo  1°\nottobre 2020 - 30 aprile 2021 non erano  costituite  o,  pur  essendo\nformalmente costituite, non erano ancora pienamente operative. \n    Per queste  societa\u0027  l\u0027intero  saldo  tra  operazioni  attive  e\noperazioni passive nel periodo 1°  ottobre  2021  -  30  aprile  2022\nrischia di essere assoggettato  a  prelievo  poiche\u0027  nel  precedente\nperiodo di riferimento il corrispondente  saldo  e\u0027  pari  a  zero  o\ncomunque  di  scarsissimo  valore:  e  cio\u0027  benche\u0027  ad   esso   non\ncorrisponda una operativita\u0027 effettiva. \n    Tale situazione provoca  un  effetto  distorsivo  sul  Contributo\ndovuto, che non trova alcuna giustificazione  ne\u0027  sotto  un  profilo\nlogico, ne\u0027 sotto un profilo giuridico. Alle societa\u0027 neocostituite o\nnon operative non puo\u0027, infatti, essere  ascrivibile  alcun  profitto\nstraordinario rispetto al  precedente  periodo  di  riferimento,  dal\nmomento che, nel secondo periodo (i.e. l\u0027unico  in  cui  le  societa\u0027\noperano),  esse  realizzano  un  profitto  che  non   potra\u0027   essere\nqualificato ne\u0027 come sovra- ne\u0027 come  sotto-  profitto,  non  potendo\nessere parametrato a nessuna altra situazione pregressa. \n    Questa impostazione  trova  ulteriore  conferma  anche  nel  dato\ntestuale dell\u0027art. 37 che, riferendo il contributo  a  quei  soggetti\nche «esercitano l\u0027attivita\u0027 di...», e\u0027 volto ad attrarre nel  proprio\nambito  applicativo  solo  le   Societa\u0027   effettivamente   esercenti\nl\u0027attivita\u0027  di  impresa  (laddove  si  presume  che  risiedano   gli\nextraprofitti) e non anche le Societa\u0027 neocostituite o non operative,\nche pongano eventualmente in essere solo attivita\u0027 preparatorie. \n    Nel caso di specie, ai fini  del  Contributo  dovrebbe  rilevare,\ndunque, solo il  saldo  tra  le  attivita\u0027  esercitate  nei  mesi  di\ngennaio-aprile 2022 e quelle esercitate nei mesi di gennaio -  aprile\n2021: cio\u0027 perche\u0027 il  raffronto  tra  gli  incrementi,  al  fine  di\nintercettare l\u0027eventuale extraprofitto, deve riferirsi a due  periodi\nomogenei e pertanto sarebbe possibile solo per questo ristretto lasso\ndi tempo (in questo senso peraltro, seppur  con  il  distinguo  delle\noperazioni propedeutiche, si e\u0027 pronunciata la  stessa  circolare  n.\n22/E, gia\u0027 citata). \n    Si tratta  della  declinazione  «sostanziale»  di  quella  stessa\ninterpretazione che l\u0027Agenzia ha sostenuto nella  circolare  n.  22/E\ndel 23 giugno 2022: la sola differenza sta nel fatto che l\u0027Agenzia ha\ncristallizzato  l\u0027inizio  dell\u0027attivita\u0027  nel  momento  in  cui  essa\nformalmente viene  avviata,  mentre  l\u0027interpretazione  qui  proposta\ncristallizza la medesima operativita\u0027 al momento in cui  la  societa\u0027\neffettivamente e sostanzialmente comincia ad operare. \n    Viceversa, la violazione degli articoli 3  e  53  Cost.  sarebbe,\nanche sotto tale profilo, manifesta. \n\n \n                               P.Q.M. \n \n    Visti gli articoli 134 Cost. e 23 legge 11 marzo 1953 n. 87; \n    Visti gli articoli 3, 42, 53 e 117 Cost.  nonche\u0027  l\u0027art.  1  del\nPrimo Protocollo CEDU; \n    Ritenuto,  in   relazione   alle   suddette   disposizioni,   non\nmanifestamente    infondata    la    questione    di     legittimita\u0027\ncostituzionalita\u0027 relativa all\u0027art. art. 37 del decreto-legge  n.  21\ndel  2022  per  i  profili  di  illegittimita\u0027  costituzionale  sopra\nevidenziati; \n    Ritenuto la questione rilevante, per le  argomentazioni  indicate\nin parte motiva; \n    Sospende il presente giudizio, con rinvio al definitivo per  ogni\nulteriore statuizione in rito, nel merito e sulle spese di lite; \n    Ordina   l\u0027immediata   trasmissione   degli   atti   alla   Corte\ncostituzionale; \n    Ordina che, a cura della Segreteria, la presente ordinanza  venga\nnotificata alle parti in causa e  al  Presidente  del  Consiglio  dei\nministri e comunicata ai Presidenti della Camera dei deputati  e  del\nSenato della Repubblica. \n      Cosi\u0027 deciso, in Roma, 11 settembre 2024 \n \n                       Il Presidente: Clemente \n \n \n                                         Il Giudice estensore: Volino","elencoNorme":[{"id":"62374","ordinanza_anno":"","ordinanza_numero":"","ordinanza_numero_parte":"","cod_tipo_legge":"dl","denominaz_legge":"decreto-legge","data_legge":"21/03/2022","data_nir":"2022-03-21","numero_legge":"21","descrizionenesso":"convertito con modificazioni 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